從無罪案例看虛開增值稅專用發票罪與逃稅罪的審查

從無罪案例看虛開增值稅專用發票罪與逃稅罪的審查

虛開增值稅專用發票罪犯罪構成要件亟待厘清，最高法、最高檢持續更新典型案例，目的就是要指導司法實踐活動，統一裁判標準。

截至目前，虛開增值稅專用發票罪已經摒棄行為犯的觀點，但在目的犯、結果犯和危險犯之間徘徊，亟待進一步厘清。

王某某虛開增值稅專用發票案（入庫編號：2023-16-1-146-001，河北省高級人民法院（2021）冀刑再7號刑事判決（2023年9月8日））認為，“行為人主觀上不以騙取稅款為目的，客觀上亦未實際造成國家稅款損失的行為，不以虛開增值稅專用發票罪定罪處罰，這也更符合罪責刑相一致原則。

再審判決無罪。從該裁判要點可以看出，虛開增值稅專用發票罪著重論述“騙稅目的”，兼論“稅款損失”。

2024年，“兩高”在上海某實業公司、張某某虛開增值稅專用發票案中指出，“要注意把握‘虛開并造成國家稅款損失’的本質要點，從行為人主觀上是否具有騙取稅款的故意，客觀上是否已繳納稅款、造成稅款損失等方面，綜合審查認定犯罪，嚴格區分違規和違法犯罪的界限。

2025年，最高人民法院在論述陳某某虛開增值稅專用發票案的典型意義時指出，“虛開增值稅專用發票進行抵扣，有的以此逃避應納稅義務，有的則以此非法占有國家稅款。對此，要區分行為人主觀故意和客觀危害結果，根據主客觀相統一原則準確把握行為性質。以非法占有為目的、騙取國家財產的虛開抵扣行為，本質上是以虛開增值稅專用發票手段騙取國家財產，對此應依法嚴懲。對明知他人為騙取國家財產虛開增值稅專用發票而提供幫助構成犯罪的，依法以虛開增值稅專用發票罪定罪處罰。

通過梳理近三年入庫和典型案例可知，綜合審查非法占有國家稅款和造成稅款損失，堅持主客觀相統一原則，趨向于按照目的犯+稅收損失結果的方式認定。即在主觀上應當具備非法占有國家稅款的目的，客觀上造成了增值稅稅款損失。

在此基礎上，區分究竟是逃稅還是騙稅。

思考：如何認定非法占有國家稅款？

原則上以造成增值稅稅款損失為客觀表征。此時就需要明確一個范圍，即虛抵進項稅額的范圍。在范圍內就是逃避稅款征繳，超出部分就屬于將國家稅款騙為己有，就是虛開增值稅專用發票罪。

通俗理解就是，應繳未繳是逃稅，而將他人財產據為己有是“騙”，只不過此處的他人財產形式表現為“國家已收取的稅款”。

在“郭某、劉某逃稅案”中，最高人民法院明確逃稅中“虛抵進項稅額”的標準，即應納稅義務范圍以超過行為人銷項稅額為限。在銷項稅額內的屬于“逃避應納稅義務的行為，危害結果是造成國家應征稅款損失”，而超出的則屬于“以非法占有為目的，騙取國家已收稅款。”前者是逃稅罪，后者構成虛開增值稅專用發票罪。

基于此，辦案機關必須依法查明應納稅義務范圍，否則就沒有完成指控構成虛開增值稅專用發票罪的舉證責任。

延伸思考：既在范圍內逃稅，又有超范圍騙稅的，如何處理？

對于超出應納稅義務范圍的，分為兩部分，一部分是范圍內的行為，一部分是超范圍的行為。這種情況下，行為人就涉及兩個罪名，在應納稅義務范圍內構成逃稅罪，而超出的部分構成虛開增值稅專用發票罪，此時被告人可能面臨數罪并罰的結果。